Avviso di accertamento a società: socio può eccepire il beneficium excussionis
Legittima l’impugnazione della cartella da parte del socio illimitatamente responsabile, anche se l’avviso di accertamento prodromico è stato notificato alla società, dalla quale era nel frattempo receduto, e da questa mai impugnato.
Lo chiarisce la Corte di Cassazione, SS.UU., con la sentenza 20 ottobre-16 dicembre 2020, n. 28709 (testo in calce).
In tema di riscossione ed esecuzione a mezzo ruolo di tributi, il cui presupposto impositivo è stato realizzato dalla società e la cui debenza risulta da un avviso di accertamento notificato a quest’ultima e mai impugnato, il socio illimitatamente responsabile può impugnare la cartella notificatagli, eccependo (tra l’altro) la violazione del beneficio di preventiva escussione del patrimonio sociale.
L’eccezione in esame si risolve, a detta della Corte, in una questione di prova circa l’esistenza o meno di tale capacità ed è soggetta ad un diverso regime a seconda delle circostanze fattuali e del tipo societario coinvolto.
Questo, in estrema sintesi, il principio di diritto affermato dalle Sezioni Unite della Corte di Cassazione, all’esito della complessa questione affrontata nella sentenza n. 28709, depositata lo scorso 16 dicembre.
Sommario
- Il caso
- La questione al vaglio della Corte
- La portata soggettiva del titolo nella riscossione ed esecuzione di tributi a mezzo ruolo
- I margini di difesa del coobbligato
- Beneficium excussionis e onere della prova
- Conclusioni
Il caso
La pronuncia trae origine da un avviso di accertamento, emesso nei confronti di una S.n.c.. e notificato presso la sede legale della società, a mani dell’ultimo legale rappresentante.
All’avviso, mai impugnato, seguiva una cartella di pagamento che veniva notificata al socio illimitatamente responsabile, receduto prima della notifica dell’avviso alla società.
Il socio impugnava la cartella, contestando sia la legittimità della notifica dell’avviso di accertamento prodromico alla società, sia la violazione del principio di sussidiarietà, in particolare del beneficium excussionis che avrebbe imposto la preventiva escussione del patrimonio sociale.
La Commissione Tributaria Provinciale di Brescia respingeva il ricorso e stessa sorte aveva l’appello proposto successivamente.
La Commissione Regionale della Lombardia riteneva infatti legittima la notifica dell’avviso di accertamento eseguita presso la sede della società, a mani dell’ultimo legale rappresentante, aggiungendo che il beneficium excussionis può essere invocato solo nella fase esecutiva, cui la cartella di pagamento è prodromica.
Il socio proponeva quindi ricorso per cassazione, cui replicava l’Agenzia delle Entrate con controricorso.
La sezione tributaria della Corte ravvisava tuttavia un contrasto giurisprudenziale sulla possibilità per il socio di far valere il beneficium excussionis impugnando la cartella di pagamento.
La questione, anche in ragione della sua importanza intrinseca, veniva quindi rimessa alle Sezioni Unite della Corte.
La questione al vaglio della Corte
Il tema posto al vaglio del Supremo Consesso attiene alla possibilità, per il socio illimitatamente responsabile, di impugnare la cartella di pagamento relativa a debiti della società, notificata a quest’ultima e mai impugnata, lamentando la violazione del beneficium excussionis.
Questione, peraltro, intimamente connessa all’ulteriore motivo di censura fatto valere dal ricorrente, ossia la legittimità dell’avviso di accertamento prodromico notificato alla società, dalla quale era nel frattempo receduto.
La risposta all’interrogativo muove dall’esame di due punti: l’identificazione della portata soggettiva del titolo esecutivo nella riscossione e nell’esecuzione di imposte a mezzo ruolo, in relazione ai coobbligati in via sussidiaria, e i margini entro cui questi ultimi possono esercitare il proprio diritto di difesa.
La portata soggettiva del titolo nella riscossione ed esecuzione di tributi a mezzo ruolo
Quanto al primo aspetto la Corte osserva che la portata soggettiva del titolo si conforma alla posizione rivestita dai due obbligati (quello principale e quello in via sussidiaria) rispetto all’ente creditore.
Aggiunge inoltre che l’esistenza dell’obbligo societario è costitutiva di un analogo obbligo per il socio illimitatamente responsabile. Un obbligo che vale a prescindere dalla natura del debito, quindi anche per quelli tributari e anche nel caso in cui il socio abbia esercitato il recesso (in tal senso si vedano, tra le tante, Cass. 22 dicembre 2014, n. 27189 e Cass. 4 marzo 2020, n. 6020).
Questi risponde pertanto in via sussidiaria, ma al pari della società, e la sua è una responsabilità “da posizione”, diretta conseguenza della qualifica di socio e relativa a tutti i debiti sociali.
Ciò spiega la notifica dell’avviso di accertamento alla sola società e non anche ai soci: ai fini della formazione del titolo esecutivo, ossia del ruolo, è la società il soggetto passivo del tributo ed è quindi rispetto ad essa che ne va accertata la debenza.
I margini di difesa del coobbligato
Il titolo formatosi nei confronti del debitore d’imposta – quindi dell’obbligato in via principale – è dunque riferibile ai coobbligati in via sussidiaria, ed è da questo che dipende la cartella loro notificata.
Cartella che, al pari del precetto, determina a sua volta la pretesa esecutiva (in tal senso si veda Cass., sez. un., 14 aprile 2020, n. 7822, punto 3.2).
È quindi chiaro – osserva la Corte – che tramite l’impugnazione della cartella il socio può contestare il diritto di procedere all’esecuzione con riferimento a quel titolo (quindi per debiti tributari), analogamente a quanto farebbe con l’opposizione all’esecuzione rispetto a debiti sociali di altra natura (in tal senso si veda Cass. 14 maggio 2019, n. 12714, in motivazione).
Il socio è quindi pienamente legittimato ad adire il giudice tributario, impugnando la cartella, e proponendo in tal sede l’intera gamma delle contestazioni che gli spettano.
Quanto al caso di specie, le Sezioni Unite precisano che, tra le contestazioni esperibili, il socio può far valere anche l’improcedibilità dell’azione esecutiva nei propri confronti perchè l’ente creditore ha disatteso il principio del beneficium excussionis.
Beneficium excussionis e onere della prova
Sul punto gli Ermellini rammentano che per poter affermare l’inoperatività della responsabilità sussidiaria, è necessario dimostrare che la società ha la capacità patrimoniale di soddisfare i propri debiti: la responsabilità sussidiaria scatta infatti soltanto quando il creditore non riesce a soddisfarsi, in tutto o in parte, sui beni dell’obbligato principale.
Premesso dunque che il socio può legittimamente impugnare la cartella, eccependo eventualmente la violazione del beneficium excussionis, l’eccezione in esame si risolve, secondo la Corte, in una questione di prova circa l’esistenza o meno di tale capacità patrimoniale, soggetta ad un diverso regime a seconda delle circostanze fattuali e del tipo societario coinvolto.
Se l’incapacità del patrimonio sociale è accertata con sentenza dichiarativa di fallimento, la legge ammette infatti un’azione esecutiva immediata sul patrimonio del socio, senza attendere i risultati dell’esecuzione concorsuale, facendo conseguire al fallimento della società anche quello dei soci illimitatamente responsabili.
Nella società semplice e in quelle irregolari l’onere della prova incombe invece sul socio, chiamato a dar prova che il creditore può agevolmente soddisfarsi sul patrimonio sociale.
Diversamente, nelle società in nome collettivo e in quelle in accomandita semplice e per azioni l’onere probatorio si inverte, essendo il creditore a dover dimostrare l’insufficienza del patrimonio sociale.
Il diverso regime probatorio consegue direttamente alla diversa condizione giuridica della società registrata rispetto a quella non registrata: solo in relazione alla prima, infatti, la pubblicità del contratto sociale e delle sue modifiche consente al creditore sociale di conoscere i conferimenti dei soci e le loro successive vicende, per cui il socio è giustamente esentato dall’onere di indicargli i beni sui quali potersi soddisfare.
Da tali premesse consegue che se l’amministrazione riesce a dar prova della totale incapienza patrimoniale, il ricorso andrà respinto. Se invece il coobbligato beneficiato prova la sufficienza del patrimonio, il ricorso andrà accolto.
Se la prova della capienza è parziale, il ricorso sarà accolto negli stessi limiti, mentre se non si riesce a dare nessuna prova, l’applicazione della regola suppletiva di cui all’art. 2697 c.c. farà sì che il ricorso sia accolto o respinto, a seconda che l’onere della prova gravi sul creditore o sul coobbligato sussidiario.
E l’accoglimento, totale o parziale del ricorso non potrà che dar luogo al corrispondente annullamento della cartella nei confronti del socio.
Conclusioni
Muovendo da tali considerazioni e dall’avvenuto accertamento, in sede di merito, di effettiva incapienza del patrimonio sociale, le Sezioni Unite della Corte hanno respinto il ricorso, affermando il seguente principio di diritto:
“In tema di riscossione ed esecuzione a mezzo ruolo di tributi il cui presupposto impositivo sia stato realizzato dalla società e la cui debenza risulti da un avviso di accertamento notificato alla società e da questa non impugnato, il socio può impugnare la cartella notificatagli eccependo (tra l’altro) la violazione del beneficio di preventiva escussione del patrimonio sociale. In tal caso, se si tratta di società semplice (o irregolare) incombe sul socio l’onere di provare che il creditore possa soddisfarsi in tutto o in parte sul patrimonio sociale; se si tratta, invece, di società in nome collettivo, in accomandita semplice o per azioni, è l’amministrazione creditrice a dover provare l’insufficienza totale o parziale del patrimonio sociale (a meno che non risulti aliunde dimostrata in modo certo l’insufficienza del patrimonio sociale per la realizzazione anche parziale del credito, come, ad esempio, in caso in cui la società sia cancellata). Ne consegue che, se l’amministrazione prova la totale incapienza patrimoniale, il ricorso andrà respinto; se, invece, il coobbligato beneficiato prova la sufficienza del patrimonio, il ricorso andrà accolto. Se la prova della capienza è parziale, il ricorso sarà accolto negli stessi limiti. Se nessuna prova si riesce a dare, l’applicazione della regola suppletiva posta dall’art. 2697 c.c., comporterà ricorso sarà accolto o respinto, a seconda che l’onere della prova gravi sul creditore, oppure sul coobbligato sussidiario”.
